<<
>>

1.3.2. Провадження з ведення податкового обліку.

Необхідно зазначити, що серед учених-юристів, фахівців з податко-

вого права відсутня єдність поглядів щодо правової природи податкового

обліку, питання про те, що слід розуміти під цим правовим явищем залишається «відкритим».

Зауважимо, що традиційно дослідження подат-кового обліку здійснюється за декількома напрямами. Як правило, він роз-глядається: а) як складова податкового обов’язку [190, с.190]; б) прояв по-даткової облікової політики (облікової політики для цілей оподаткування) [125; 208]; в) елемент податкової діяльності [223, с.10]; г) категорія, що примикає до правового механізму податку (до основних і додаткових його елементів) [157, с.165 - 172, 206 - 211]; д) через призму аналізу компетенції державних органів [249, с.37]. Безумовно, всі висловлені підходи мають право на існування. Проте слід зауважити, що дослідниками рідко розгля-дається процесуальна природа податкового обліку і саме на цьому важли- вому аспекті ми й вважаємо доречним зосередити увагу.

На початку дослідження хочемо звернутися до наукової позиції про-фесора М.П.Кучерявенка. Можна тільки підтримати його точку зору відносно визначення конструкції обліку в податкових відносинах як системної кате-горії. Аналізуючи сукупність облікових обов’язків у системі податкового обов’язку в цілому, він вказує на необхідність враховувати їх деяке роздво-єння і формування обов’язків з обліку платників податків і обов’язків з об- ліку об’єкта оподаткування. При цьому сукупність обов’язків щодо облі- ку платників податків та зборів, науковець обгрунтовано пов’язує з одним із основних елементів правового механізму податку (платником) [161, с.199]. Що ж до податкового обліку доходів та витрат платника податків, ми по-годжуємося з точкою зору М.П.Кучерявенка, який розглядає його в системі додаткових елементів правового механізму податку [162, с.195 - 200]. Вод-ночас слід особливо підкреслити, що досліднику необхідно бути украй обе-режним, щоб не переступити тонку межу між податковою реєстрацією та податковим обліком.

Як ми вже зазначали, це близькі правові явища, але при всій їх спільності, все ж таки це самостійні провадження (хай і в рам- ках однієї податково-процесуальної стадії – попередньої).

Для правильного розуміння правової природи податкового обліку важ-ливо звернутися до точки зору О.М.Мінаєвої. Вона цілком обґрунтовано ана-лізує податковий облік у двох аспектах: у широкому і вузькому значеннях. При цьому розгорнуте значення податкового обліку охоплює процес фіксації майна платника податків, вчинених ним господарських операцій та їх ре-зультатів. Податковий облік у широкому значенні означає практично будь-який облік, що здійснюється (у тому числі статистичний і бухгалтерський облік) з метою оподаткування. У цих умовах бухгалтерський облік вико-ристовується для обчислення суми податку і реалізує обліково-фінансову і обліково-податкову функції. Вузьке значення податкового обліку, на її дум- ку, припускає використання спеціалізованої облікової системи, яка засто-совується винятково з метою оподаткування, для визначення суми податку або збору [192, с.9]. Даний аспект податкового обліку затребуваний тоді, коли йдеться про ситуацію, в умовах якої бухгалтерський облік не можна застосовувати для розрахунку сум податків. І справді, у чистому вигляді податковий облік застосовується досить рідко, у той час як методологія податкового обліку практично скрізь заснована на обліку бухгалтерсько-му.

Податковому обліку властиві риси фінансового обліку. Це цілком при-родно, оскільки він є складовою частиною фінансового обліку. На нашу думку, фінансовий облік – це родове поняття, а податковий облік – видове, що співвідноситься як частина з цілим. О.М.Ашмаріна, досліджуючи відноси- ни у сфері фінансового обліку, розглядає їх як елемент фінансової системи. При цьому вона відносить їх до умовно виділеної групи відносин, що опо-середковують процес фінансової діяльності, тобто тих відносин, які приво-дять у рух фінансову систему в матеріальному значенні. Серед цієї сукуп- ності фінансових відносин вона також виділяє відносини у сфері грошово- го обігу та фінансового контролю [15, с.12].

До такого справедливого ви-сновку важко що-небудь додати. Узгоджуючи досягнутий автором науко- вий результат з реаліями податково-правового регулювання, можна конс-татувати такі два моменти: 1) дійсно відносини щодо податкового обліку сприяють реалізації основної сутнісної (фіскальної) функції податку (без-посередньому наповненню централізованих фондів грошових коштів за рахунок податкових платежів, мобілізації значної частини державних до-ходів); 2) податковий облік слід розглядати, з одного боку, як облікову мо-дель, а з другого боку – як систему правових норм, що регулюють від-повідні суспільні відносини.

Аналізуючи облік як правову категорію, О.М.Ашмаріна вважає, що це інструмент для отримання комплексно обробленої інформації. І далі науко-вець зазначає: «У свою чергу, норми права, що регулюють ці процеси, по-кликані встановити вимоги, що необхідні для отримання не просто різ-норідних потоків інформації, але й потоків інформації, що розуміються та читаються однаково й диференціюються залежно від того або іншого крите-рію їх відособлення із загального масиву інформації відповідно до поставле-ної задачі» [15, с.26]. Вважаємо, що деяка корекція зазначеної позиції за рахунок найбільш повного з’ясування характеристик правового явища, що розглядається, сприятиме адекватному його віддзеркаленню. На нашу дум- ку, ведення податкового обліку є не просто отриманням інформації, а ці- леспрямованою діяльністю з її накопичення, обробки та зберігання, дове- дення до певного стандартизованого виду. До сфери цієї правової катего- рії слід також віднести забезпечення компетентним особам зручного до-

ступу до бази податкового обліку.

У науковій літературі часто й справедливо указується на взаємозв’я- зок податкового обліку й податкового контролю. Відомий російський вче- ний І.І.Кучеров з цього приводу пише: «З метою проведення податкового контролю платники податків підлягають обліку в податкових органах від-повідно за місцем знаходження організацій, місцем знаходження їх від-окремлених підрозділів, місцем проживання фізичних осіб, а також за міс- цем знаходження нерухомого майна і транспортних засобів, що їм нале- жать та підлягають оподаткуванню» [155, с.193].

Деякі вчені, цілком по-діляючи таку думку, йдуть далі й позначають цей облік платника подат- ків як перший етап [237, с.71] або специфічну форму податкового контро-лю [227, с.180]. Близької точки зору дотримуються А.А.Тедєєв та В.А.Паригіна. При цьому вони також виходять з передбачуваного цільово- го призначення податкового обліку. На їх думку, облік платників подат- ків у податкових органах є обов’язковим і здійснюється для цілей прове- дення податкового контролю, а точніше – для забезпечення його ефектив-ності [309, с.344].

Слід зазначити, що певна логіка в наведених міркуваннях звичайно є. Дійсно, зв’язок між податковим контролем і податковим обліком існує. Податковий контроль як податково-процесуальне провадження пронизує всі стадії, тому важко навести приклади, в яких допустиме перешкоджання контрольній діяльності. Повертаючись до розгляду співвідношення подат-кового контролю й податкового обліку, слід констатувати, що зв’язок між ними має опосередкований характер. Вважаємо, що основне призначення податкового обліку – це «допомога» у виконанні платником податків сво- го конституційного обов’язку по сплаті податкових платежів. Тому є всі підстави погодитись з О.М.Мінаєвою, яка стверджує, що податковий об- лік реалізується з метою оподаткування [192, с.9]. Що ж до податково- го контролю, то «участь» з реалізації цієї мети для податкового обліку є другорядною й відстроченою в часі задачею. Викривлене сприйняття взаємозв’язку між даними правовими категоріями можливо відбувається через змішування понять «податковий облік» і «контроль податкового обліку».

У контексті проблеми, що досліджується, слід звернути увагу на точку зору О.А.Ногіної. Досліджуючи податковий облік, вона доходить висновку, що він є тим базисом, на якому починають будуватися відносини між платниками податків і податковими органами, оскільки без постановки на податковий облік податкові органи не мають реальної підстави здійсни- ти відносно такого платника податків заходи податкового контролю і, як наслідок, притягати такого платника до відповідальності [152, с.266].

Про- те, як бачимо, запропонований автором підхід не містить чіткої, категорич- ної прив’язки обліку до податкового контролю. Її думка про те, що здійснення податкового обліку є найважливішим видом діяльності подат- кових органів, навряд чи може викликати заперечення в об’єктивного дослідника.

Д.В.Вінницький також не є прихильником ототожнення податкового контролю й обліку. Звертаючись до розгляду цільового критерію розме-жування податкових процедур, він вважає за необхідне відмежувати облі- кове провадження від контрольного. При цьому податкове контрольне про-вадження він відносить до податкових охоронних процедур. Водночас, розглядаючи структуру Особливої частини податкового процедурного пра- ва, Д.В.Вінницький облікове податкове провадження відносить до розді- лу «Податкові загальнорегулятивні процедури» і включає до нього: по-становку на облік (статті 83 - 86 ПК РФ); звітність і декларування (статті 80 - 81 ПК РФ); інформування й повідомлення (ст. 16, абз. 2 ст. 52 гл. 10 ПК РФ); облік витрат на споживання (статті 86. 1–86. 3 ПК РФ) [53, с.310 - 311].

Як ми вже зазначали, коректно розглядати податковий облік за дво- ма напрямками: облік платників податкових платежів та облік доходів і витрат платників податкових платежів. Хоча заради справедливості необ- хідно зазначити, що не всі правознавці поділяють такий підхід. Зокрема, М.О.Мацелик не погоджується з розумінням податкового обліку як обліку платників у податкових органах [186, с.120]. Ці види податкового обліку певною мірою різняться. Тим не менш саме у своїй сукупності вони ут-ворюють єдине податково-процесуальне провадження.

Водночас зауважимо, що практично відсутні комплексні дослідження податкового обліку. З одного боку, це викликано позицією законодавця, який розвів правове регулювання податкового обліку по різних статтях профіль-ного закону (статті 5 та 9 Закону України «Про систему оподаткування» від 25 червня 1991 року № 1251XII [99]). З другого боку, вчені віддають перевагу розгляду тих чи інших видів податкового обліку, виходячи зі своїх наукових пріоритетів.

Так, О.М.Мінаєва на прикладі обліку при визначенні об’єкта та бази оподаткування виокремлює ряд послідовних етапів процесу організації цього обліку: 1) попередній – на якому підприємство визначає свою обліко- ву політику; 2) акумулюючий – на якому відбувається збір та обробка пер-винної інформації про всі витрати підприємства, понесені за звітний пері- од, і розподіл їх між усіма підрозділами підприємства; 3) розподіляючий – етап, коли на рахунок обліку буде зібрано всі витрати, безпосередньо по-несені цими підрозділами; 4) калькуляційний – етап, на якому визначається калькуляція собівартості продукції (послуг) [192, с.6]. Нам імпонує викла- дена наукова позиція. Водночас вважаємо більш коректним буде уника- ти застосування в цьому контексті терміна «етап». Адже він відбиває про-сторово-часову характеристику, динаміку процесуальної діяльності і може призвести до невиправданого зміщення податкового обліку у сферу про-цесуальної стадійності або навіть до їх ототожнення. Зокрема, О.В.Ста-роверова та Н.Д.Еріашвілі доходять висновку, що облік платників податків є однією з основних стадій податкового правоустановчого процесу [300, с.44].

На наш погляд, важливо звернути увагу ще на кілька пропозицій та

висновків щодо провадження з ведення податкового обліку.

1. Слід зазначити, що ми пропонуємо розглядати податковий облік не тільки в розрізі діяльності компетентних (державних) органів. На нашу думку, слід враховувати самостійні процесуальні дії платників податкових платежів (завжди) та дії податкових агентів (у випадках передбачених по-датковим законодавством).

2. Податковий облік являє собою безперервне відображення в хроно-логічному порядку: а) факторів господарської діяльності, які впливають чи можуть вплинути на визначення податкової бази; б) інформації, яка відби- ває фактичний стан платника податкових платежів.

3. У проекті Податкового кодексу України, анонсованому народним депутатом М.Д.Катеринчуком [265], передбачено виділення структурних підрозділів присвячених податковому обліку: статті 31–39 «Облік платни- ків податків» та статті 51–55 «Податковий облік і податкова звітність». Ми можемо тільки підтримати таку ініціативу законотворців. Водночас, на на- шу думку, навряд чи доречно поєднувати у один законодавчий блок такі самостійні процесуальні провадження, як ведення податкового обліку та податкову звітність.

4. Специфіка податкового обліку може суттєво відрізнятися навіть у межах одного виду. На особливість правової регламентації впливають: а) специфічні риси платника (характер його діяльності; правовий статус); б) конкретний різновид податкового платежу (застосування спеціальних по-датково-правових режимів тощо); в) модифікація податково-процесуальної діяльності (наприклад, відмінності можуть залежати від того, хто виступає ініціатором податково-процесуального провадження). Окремо зауважимо, що наведений перелік не є вичерпним.

Викладене дає підстави визначити податковий облік як самостійне податково-процесуальне провадження, компонент податкового процесу. Податковий облік являє собою комплексне системне утворення впорядкова- ної сукупності послідовно здійснюваних процесуальних дій (регламентова- них податково-процесуальними нормами), які характеризуються єдністю змісту, формують однорідні правовідносини у сфері податкового обліку як платників податкових платежів, так й об’єктів (предметів) оподаткування, зокрема, доходів (витрат) платників податкових платежів та викликають потребу встановлення об’єктивних даних і закріплення результату в під-сумкових офіційних актах-документах.

<< | >>
Источник: Криницький Ігор Євгенович. ТЕОРЕТИЧНІ ПРОБЛЕМИ ПОДАТКОВОГО ПРОЦЕСУ. Дисертація на здобуття наукового ступеня доктора юридичних наук. Ірпінь –2009. 2009

Скачать оригинал источника

Еще по теме 1.3.2. Провадження з ведення податкового обліку.:

  1. 1.2.1. Податково-процесуальне провадження.
  2. 1.3.5. Провадження з податкового контролю.
  3. 1.3.3. Провадження зі сплати податкових платежів.
  4. 1.3.6. Провадження з позасудового розв’язання податкових спорів.
  5. 1.1. Місце обліку платників податків в складі податкового контролю
  6. 2.4. Підстави та порядок постановки платників на облік у податковому органі
  7. 3. Особливості відображення курсових різниць в податковому обліку
  8. 2.2. Платники податків як учасники податкових правовідносин у сфері обліку
  9. 5. Податковий облік операцій з давальницькою сировиною
  10. Якщо ваше підприємство нове і бухгалтерські операції ще не проводилися, то вводити початкові залишки не потрібно, можна відразу приступати до процесу ведення обліку.
  11. 1.3.1. Провадження з податкової реєстрації.
  12. Податкова політика та податкова система в Україні
  13. Напрямки податкової політики, податковий тиск, податкова конкурентоспроможність
  14. 2.1. Податково-процесуальні режими у податковому процесі
  15. Податкова політика і податкова система України
  16. Податкова система і податкова політика держави
  17. Моделі обліку. Елементи методу бухгалтерського обліку при комп'ютеризації.
  18. РОЗДІЛ І Податковий процес на сучасному етапі розвитку податкових правовідносин
- Информатика для экономистов - Антимонопольное право - Бухгалтерский учет и контроль - Бюджетна система України - Бюджетная система России - ВЭД РФ - Господарче право України - Государственное регулирование экономики в России - Державне регулювання економіки в Україні - ЗЕД України - Инновации - Институциональная экономика - История экономических учений - Коммерческая деятельность предприятия - Контроль и ревизия в России - Контроль і ревізія в Україні - Кризисная экономика - Лизинг - Логистика - Математические методы в экономике - Микроэкономика - Мировая экономика - Муніципальне та державне управління в Україні - Налоговое право - Организация производства - Основы экономики - Политическая экономия - Региональная и национальная экономика - Страховое дело - Теория управления экономическими системами - Управление инновациями - Философия экономики - Ценообразование - Экономика и управление народным хозяйством - Экономика отрасли - Экономика предприятия - Экономика природопользования - Экономика труда - Экономическая безопасность - Экономическая география - Экономическая демография - Экономическая статистика - Экономическая теория и история - Экономический анализ -